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Werbung, Aspekte der Besteuerung und Rechnungslegung

Als Konsequenzen von Werbeaktivitäten bei der Besteuerung und Rechnungslegung sind jene zu unterscheiden, die sich aus der Behandlung von eigenen Werbe­maßnahmen, aus Zuschüssen zu fremden Werbemaß­nahmen sowie aus der Behandlung der Werbewirkun­gen ergeben. ad
(1) Grundsätzlich sind Ausgaben für Wer­bemaßnahmen, denen nicht der Erwerb ei­nes aktivierungspflichtigen Wirtschaftsgutes gegenübersteht, sofort als Aufwand bzw. Betriebsausgabe abzugsfähig (BFH, BStBl 64 III, 138), auch bei einem einmaligen Wer- befeldzug. Handelsrechtlich ist es jedoch u.U. zulässig, Ausgaben für Werbemaßnah- men im Rahmen der Ingangsetzung und Er­weiterung des Geschäftsbetriebes bei Kapi­talgesellschaften als „Bilanzierungshilfe“ zu aktivieren und abzuschreiben (§§ 269, 282 HGB). Steuerlich sind diese sog. Anlaufko­sten i. d. R. abzugsfähige Betriebsausgaben. Ausgaben für die werbliche Beschriftung vorhandener eigener Wirtschaftsgüter (Ge­bäude, Kfz) sind im Zusammenhang mit der Anschaffung oder Herstellung als zusätzli­che/nachträgliche Anschaffungs- bzw. Her­stellungskosten zu aktivieren (BFH, BStBl. II S. 304), ihre Erneuerung oder spätere Auf­bringung stellt sofort abzugsfähigen Erhal­tungsaufwand dar. Entsprechende Aufwen­dungen für die Beschriftung gemieteter Objekte sind abzugsfähige Betriebsausga­ben, allenfalls bei bestimmtem Zeitbezug als Rechnungsabgrenzungsposten zu verteilen. Keinesfalls aktivierbar sind Werbeaufwen­dungen jedoch bei den Anschaffungs- oder Herstellungskosten der beworbenen Pro­dukte; als Vertriebskosten gehören die Werbekosten insb. nicht zu den Herstel­lungskosten (§ 255 Abs. 2 S. 6 HGB, Abschn. 33 Abs. 1 S. 4 EStR). Dies gilt insb. für Wer­bung auf sog. Außenverpackungen (BFH, BStBl. 1978 II 412), bei sog. Innenverpackungen kann jedoch u. U. eine Einbeziehung in die Herstellungskosten in Betracht kom­men (z.B. Werbung auf Buchumschlag, BFH, BStBl. II1971 304). Die Bildung eines aktiven Rechnungsab- grenzungspostens kommt i.a. nicht in Be­tracht, weil es sich - auch beim sog. „Werbefeldzug“ - nicht um Aufwand „für eine bestimmte Zeit“ handelt (§§ 250 Abs. 1 S. 1 HGB, 5 Abs. 5 Nr. 1 EStG). Ausnahmsweise kann eine Rechnungsabgrenzung geboten sein, wenn z. B. Mieten für Messestände oder Werbeflächen oder Vergütungen für Sport­werbung für eine bestimmte, den Abschluß­stichtag übergreifende Zeit vorausgezahlt werden (FG Münster, EFG 1980 S. 322 rkr. und Nds. FG, EFG 1973 S. 370). Vorauszahlungen an eine Werbeagentur für künftige Werbemaßnahmen sind jedoch als „geleistete Vorauszahlungen“ (Forderun­gen) zu aktivieren. Droht aus einem langfri­stigen, schwebenden Werbevertrag (z. B. In­sertionsvertrag) ein Verlust, so ist hierfür eine Rückstellung für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften in Handels- und Steuerbilanz zu bilden (BFH, BStBl. 1966III 285). Einige Ausgaben für sog. Wertreklame (z. B. Zugaben, Gegenstände der sog. Streuwer­bung) dürfen allerdings steuerlich nicht oder nur beschränkt als Betriebsausgaben abge­setzt werden:  Werbegcschcnke, steuerliche Behand­lung (§ 4 Abs. 5 Nr. 1 EStG); Bewirtungsaufwendungen (§ 4 Abs. 5 Nr. 2 EStG);  Repräsentationsaufwendungen (§ 4 Abs. 5 Nr. 4,7 EStG). In diesen Fällen ist nicht nur der gewinnsteu­erliche Abzug (teilweise) untersagt, die Auf­wendungen werden als Sekundärwirkung u.         U. auch der Besteuerung als umsatzsteuer­licher Eigenverbrauch unterworfen (§ 1 Abs. 1 Nr.2c UStG). Als Tertiärwirkung ist auch der gewinnmindernde Abzug der Umsatzsteuer auf den Eigenverbrauch nicht zugelassen (§§ 12 Nr. 3 EStG, 10 Nr. 2 UStG). Aktivierungspflichtig sind Ausgaben zum Erwerb von Werbemitteln, die dauernd (Anlagevermögen) oder durch einmaligen Verbrauch dem Geschäftsbetrieb dienen (Umlaufvermögen). Für Werbemittel, die dem abnutzbaren An­lagevermögen zuzurechnen sind (z.B. Leuchtreklame, Vorführgeräte, Schaukä­sten, Werbeaufbauten, Messestände), kommt u.U. ein Festwertansatz (z.B. für Musterbücher) oder eine Sofortabschrei­bung bei Geringwertigkeit (Anschaffungs- /Herstellungskosten nicht über 800 EUR; § 6 Abs.-2 EStG) in Betracht. Werbefilme zäh­len zu den immateriellen Wirtschaftsgütern und sind nur bei entgeltlichem Erwerb von Dritten zu aktivieren und abzuschreiben (BFH, BStBl. 1971 II 186). Werbevorrich­tungen an Gebäuden sind je nach deren Selbständigkeit eigenständig oder mit dem Gebäude abzuschreiben. Die Abschrei­bungsdauer von Werbemitteln ist weniger durch deren technische Nutzungsdauer als durch den schnellen wirtschaftlichen Wan­del bestimmt. Für Werbezwecke hergestellte materielle Wirtschaftsgüter sind aktivie­rungspflichtig. Werbemittelbestände des Umlaufvermögens (z. B. Kugelschreiber, Kataloge, Muster, Wa­renproben) sind als „Vorräte“ zu aktivieren. Für die am Abschlußstichtag im Rahmen ei­ner Werbeaktion noch nicht versandten Be­stände an Katalogen und Prospekten hat die Finanzrechtsprechung jedoch im BFH-Ur- teil v. 25.10.63, BStBl. 1964 III138 von einer Aktivierung abgesehen; dies soll allerdings nicht für einen mehrjährigen Vorrat gelten. Als Wertansatz kommen die Anschaffungs­oder Herstellungskosten in Betracht, ggf. der niedrigere Zeit- bzw. Teilwert. Allerdings rechtfertigt (z. B. bei Arztemustern, Waren­proben) allein der Umstand, dass die Werbe­mittel kostenlos abgegeben werden, keine Abschreibung auf einen niedrigeren Wert oder Null EUR (BFH, BStBl. 1980 II 327), weil ein gedachter Erwerber die Wiederher­stellungskosten im Unternehmenskaufpreis vergüten würde (Teilwertüberlegung § 6 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG). Einer Aktivierung des Stichtagsbestandes an Werbemitteln steht auch das Verbot der Aktivierung von Vertriebskosten nicht entgegen, da sich dies nur auf die Einbeziehung in die Herstel­lungskosten bezieht (BFH, BStBl. 1964 III 138). ad
(2) Werbekostenzuschtisse führen beim Zuschußgeber i. d. R. nicht zur Aktivierung eines immateriellen Vermögensgegenstan­des/Wirtschaftsguts für die verbesserte Ab­satzmöglichkeit seiner Produkte; mangels Zeitbestimmtheit kommt auch eine Rech­nungsabgrenzung nicht in Betracht. Allen­falls wenn der Zuschuß die Einräumung eines Belieferungsrechts durch den Zu­schußempfänger verdeckt, ist eine Aktivie­rung handels- und steuerrechtlich erforder­lich (§ 248 Abs. 2 HGB, Abschn. 31 a Abs. 2 S.         3 EStR). Für die am Bilanzstichtag zuge­sagten, aber noch nicht geleisteten Werbe­zuschüsse darf ein Passivposten i.d.R. nicht gebildet werden (Nichtbilanzierung schwe­bender Geschäfte). Beim Empfänger von Werbezuschüssen ist der erhaltene Zuschuß als Ertrag bzw. Betriebseinnahme zu behan­deln. Umsatzsteuerlich wird bei Werbezu­schüssen von Produzenten an Händler ein steuerbarer Leistungsaustausch nicht ange­nommen, wenn der Zuschußnehmer nicht zur Werbung verpflichtet ist, ein Eigeninter­esse des Produzenten besteht und die Zu­schußgewährung mit Warenlieferungen des Herstellers verknüpft ist (BFH, BStBl. 1972 II 367; OFD Hannover Vfg. v. 14.3.89, BB 1989 S. 1393). ad
(3) Das durch die Werbewirkungen er­reichbare (erhöhte) akquisitorische Potential darf weder in der Handels- noch in der Steu­erbilanz aktiviert werden (Bilanzierungsver- bot für selbsterstellte immaterielle Wirt­schaftsgüter, §§ 248 Abs. 2 HGB, 5 Abs. 2 EStG). Der durch Werbemaßnahmen ver­besserte Geschäfts- oder Firmenwert (Fir­menimage, Kundenstamm) darf nur bei ent­geltlichem Unternehmenserwerb aktiviert werden, auch ein etwa erreichbarer „Wettbe­werbsvorteil“ oder durch die Werbung ge­schaffener „Kundenstamm“ ist nicht „ent­geltlich erworben“ und damit nicht aktivierbar (BFH, BStBl 1970 II 489 m.w. N.). Daher sind auch Werbeprämien für neue Kunden sofort als Aufwand und Be­triebsausgaben abzugsfähig (BFH, BStBl 1963 III 7; BStBl 1970 II178; BStBl. 1970 II 489). Andererseits ermöglicht die Besteuerung auch besondere Werbeinhalte und Werbeef­fekte, weil sich die steuerliche Behandlung des beworbenen Produktes beim Abnehmer als Werbeargument verwenden läßt (Beispie­le: Hinweise auf sofortige Aufwandsverrech­nung geringwertiger Anlagegüter, der Ab­zugsfähigkeit bestimmter Prämien für Lebensversicherungen und Bausparkassen­leistungen, erhöhter Absetzungen oder son­stiger steuerlicher Begünstigungen). Literatur; Brosch, W., Bilanzierung von Werbeko­sten, BBK F. 13, Nr.3 (1986), S.2911. Kupsch, P., Bilanzierung und Bewertung von Werbemitteln in Handels- und Steuerbilanz, in: DB 1983, S. 509. Günther, V., Ausweis und Bewertung der nicht abgerechneten Leistungen bei Werbeagenturen, in: DB 1971, S. 877.

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